Comment comptabiliser un remboursement de TVA ? Exemple avec numéros de comptes

L’écriture comptable du remboursement de TVA (KDV) consiste à détacher du crédit de TVA reporté (devreden KDV) la TVA dont le remboursement est demandé, à la transférer vers un compte de créance, puis à solder cette créance par imputation ou par encaissement. Dans le plan comptable uniforme (Tek Düzen Hesap Planı), ce flux s’établit généralement entre les comptes 191, 190, 136, 360, 361 et 102. Passer l’écriture dans la bonne période et pour le bon montant garantit que le chiffre de la déclaration et le solde du grand livre restent identiques.

Dans cet article, nous n’abordons pas les conditions légales du droit à remboursement ; nous les avons exposées dans notre guide Qu’est-ce que le remboursement de TVA . Ici, notre sujet est le livre comptable lui-même : quel compte est débité, lequel est crédité, et comment l’écriture est annulée si le remboursement est refusé. Nous présenterons aussi, à travers un exportateur fictif, un flux de journal en cinq étapes.

Avec quels comptes passe-t-on l’écriture comptable du remboursement de TVA ?

Réponse courte : les comptes de TVA (191 et 391), le compte où est suivie la TVA reportée (en pratique 190), le compte où est suivie la créance de remboursement (en pratique 136) et les comptes qui soldent la créance (360, 361, 102). Chacun de ces comptes a une fonction distincte. Lorsqu’ils sont confondus, des écarts inexplicables apparaissent entre la déclaration et la balance.

Selon les archives législatives de l’Administration des revenus (GİB), le Communiqué général d’application du système comptable, qui régit le plan comptable uniforme, compte 15 communiqués numérotés de 1 à 15. Le premier communiqué a été publié au Journal officiel du 26 décembre 1992 et est devenu obligatoire à compter du 1er janvier 1994 pour ceux qui tiennent leurs livres selon le régime du bilan. Nous avons vérifié les codes de compte et les explications de fonctionnement dans l’annexe de ce communiqué.

Pourquoi le code 190 apparaît-il vacant dans le plan comptable uniforme ?

Dans l’annexe du plan comptable actuel publié par l’Administration des revenus, le groupe 19 Autres actifs circulants commence par la ligne « 190. », mais cette ligne ne comporte aucun intitulé de compte. Autrement dit, l’intitulé « 190 TVA reportée » ne vient pas du communiqué, mais de la pratique comptable. La plupart des entreprises et des logiciels comptables utilisent ce code vacant pour la TVA reportée.

Il en découle une conséquence pratique : les entreprises qui laissent la TVA reportée dans le compte 191 ne sont pas non plus considérées comme fautives. L’essentiel est que la méthode choisie soit appliquée de la même manière à chaque période et que le montant détaché par la demande de remboursement soit clairement visible. Dans les sociétés à actionnariat étranger, nous préférons un compte 190 distinct, car il est plus facile de faire apparaître le montant reporté sur une seule ligne dans les rapports destinés à la société mère.

Comment les comptes 191, 391 et 360 se soldent-ils en fin de mois ?

Selon le communiqué, le solde du compte 391 TVA calculée est rapproché, à la date de la période d’imposition, du compte 191 TVA déductible. Si le solde du 391 est supérieur, la différence est transférée au compte 360 Impôts et fonds à payer pour être payée à l’échéance. Si le solde du 191 est supérieur, aucune TVA n’est à payer et la différence est reportée à la période suivante.

L’écriture de fin de mois prend donc deux formes différentes. Le mois où une TVA à payer apparaît, on débite le 391 et on crédite le 191 et le 360. Le mois où une TVA reportée se forme, on débite le 391 et le 190 et on crédite le 191. L’écriture de remboursement vient toujours après cette clôture, car le montant à rembourser est détaché du solde reporté.

Exemple : flux d’écritures d’une société exportatrice en 5 étapes

Avançons avec un exemple fictif. Une société industrielle à actionnariat étranger, établie à Ankara, vend au cours d’un mois à la fois en Türkiye et à l’étranger. Les chiffres ont été choisis uniquement pour illustrer la logique des écritures ; le calcul réel du montant du remboursement s’effectue selon la méthode de la TVA supportée prévue par le Communiqué général d’application de la TVA.

Selon le décret sur les taux de TVA publié par l’Administration des revenus, le taux général est de 20 % depuis le 10 juillet 2023, en vertu du décret présidentiel n° 7346. Les achats de l’exemple sont réputés soumis à ce taux. L’exportation, étant entièrement exonérée, a été facturée sans TVA.

• Étape 1, achats : La société achète pour 500 000 TL de matières premières et paie 100 000 TL de TVA. Le compte 150 Matières premières et fournitures est débité de 500 000 TL, le compte 191 TVA déductible de 100 000 TL ; le compte 320 Fournisseurs est crédité de 600 000 TL.
• Étape 2, ventes : Une vente de 200 000 TL est réalisée en Türkiye et 40 000 TL de TVA sont calculés. On débite 120 Clients de 240 000 TL ; on crédite 600 Ventes nationales de 200 000 TL et 391 TVA calculée de 40 000 TL. Pour l’exportation de 600 000 TL, on débite 120 Clients et on crédite 601 Ventes à l’étranger.
• Étape 3, clôture de fin de mois : Le compte 391 est soldé par un débit de 40 000 TL. Sur les 100 000 TL du compte 191, 40 000 TL sont imputés et les 60 000 TL restants sont transférés au débit du compte 190.
• Étape 4, demande de remboursement : Supposons que, d’après le tableau de calcul de la TVA supportée, le montant afférent à l’exportation dont le remboursement est demandé soit de 45 000 TL. On débite 136 Autres créances diverses de 45 000 TL et on crédite le compte 190 de 45 000 TL. La TVA reportée au mois suivant tombe à 15 000 TL.
• Étape 5, extinction de la créance : Sur la créance de remboursement, 20 000 TL sont imputés sur la dette fiscale issue de la déclaration de retenue à la source (muhtasar), 10 000 TL sur la dette de cotisations SGK, et les 15 000 TL restants sont versés sur le compte bancaire. On débite 360 de 20 000 TL, 361 de 10 000 TL et 102 Banques de 15 000 TL ; on crédite 136 de 45 000 TL au total.

Le tableau ci-dessous résume le même flux sous forme d’articles de journal. Chaque ligne est un article de journal distinct ; les dates sont retenues selon le jour où l’opération a eu lieu ou celui où le courrier officiel est parvenu.

Dans quelle période l’écriture de TVA à rembourser est-elle passée ?

L’écriture de TVA à rembourser est passée dans la période d’imposition au cours de laquelle le remboursement est demandé. Selon le Communiqué général d’application de la TVA, la TVA supportée dont le remboursement est demandé est retirée du total de la TVA déductible et de la TVA reportée de la période de la demande, et n’entre pas dans le montant reporté au mois suivant. Le livre suit ici la déclaration.

L’erreur que nous voyons souvent sur le terrain consiste à passer l’écriture lorsque l’argent du remboursement arrive sur le compte. Dans ce cas, la TVA reportée a diminué dans la déclaration, alors que le compte 190 reste gonflé pendant des mois dans le livre. À mesure que l’écart entre la balance et la déclaration grandit, il devient aussi plus difficile de l’expliquer au moment du contrôle.

Si la demande de remboursement s’étale sur plusieurs périodes, la demande de chaque période peut être suivie par un article de journal distinct et un compte auxiliaire distinct. Par exemple, le code 136.01 peut être ouvert pour le remboursement d’exportation d’août 2026 et le code 136.02 pour celui de septembre 2026. Cette distinction montre d’un coup d’œil quelle part de quelle période a été imputée.

136 autres créances diverses ou 193 impôts payés d’avance ?

L’une des questions les plus posées en pratique est de savoir dans quel compte la créance de remboursement doit attendre. Le communiqué définit le compte 136 Autres créances diverses comme celui où sont suivies les créances non commerciales et ne pouvant être incluses dans d’autres comptes. Le remboursement de TVA à recevoir du centre des impôts étant une créance qui ne naît pas d’une vente, il correspond à cette définition.

Le compte 193 Impôts et fonds payés d’avance est défini dans le communiqué comme celui où sont suivis les impôts sur le revenu, sur les sociétés et autres impôts, ainsi que les fonds, payés d’avance. En fin d’année, ce compte est transféré au compte 371 pour la déduction à opérer sur la provision d’impôt sur le bénéfice de la période. La créance de remboursement de TVA n’étant ni un impôt sur le revenu ni un impôt sur les sociétés payé d’avance, nous ne recommandons pas d’inscrire ce montant au 193.

Comment passe-t-on l’écriture d’un remboursement par imputation ?

Dans l’écriture d’un remboursement par imputation, le compte 136 est crédité, et le compte de la dette éteinte est débité en contrepartie. Pour les dettes fiscales envers le centre des impôts, ce compte est le 360 ; pour les dettes de cotisations SGK, le 361. L’écriture est passée à la date du courrier du centre des impôts ou du reçu d’encaissement attestant que l’imputation a eu lieu.

Le Communiqué général d’application de la TVA permet d’imputer la créance de remboursement sur les dettes envers les centres des impôts, sur les impôts perçus à l’importation et sur les dettes de cotisations SGK. Pour l’imputation sur les impôts d’importation, on solde le compte où ils sont suivis en tant qu’impôt à payer en douane ; dans la plupart des entreprises, ce montant va au coût du bien importé ou au 191. Pour l’imputation sur la SGK, il faut veiller à ce que la mise en recouvrement des cotisations ait été enregistrée auparavant au 361 ; sinon le 361 présente un solde inversé.

Si l’imputation n’a lieu que partiellement, seul le montant réalisé sort du 136. La créance restante attend au 136 jusqu’à la prochaine opération du centre des impôts. Si vous payez aussi par la banque une dette indiquée pour l’imputation, la même dette est éteinte deux fois ; nous vous recommandons donc de suivre le calendrier des imputations avec celui des paiements.

Écriture 102 Banques lors d’un remboursement en espèces

Lorsque le montant du remboursement en espèces est crédité sur le compte bancaire, on débite 102 Banques et on crédite 136 Autres créances diverses. Le justificatif de l’écriture est l’avis bancaire. Si le montant a été payé à un tiers en vertu d’un contrat de cession de créance, l’écriture est passée non au 102 mais sur le compte où est suivie la dette envers cette personne.

Pour les remboursements obtenus contre garantie, la lettre de garantie n’est pas un élément du bilan. De nombreuses entreprises suivent son montant dans les comptes d’ordre et inscrivent les commissions et frais en charges financières de la période concernée. Lorsque la garantie est levée, l’écriture d’ordre est également soldée par une contre-passation.

Quelles écritures de correction passe-t-on après le rapport de contrôle du remboursement de TVA ?

Le rapport de contrôle du remboursement de TVA (nom officiel : KDV İadesi Kontrol Raporu) est le rapport qui passe la demande de remboursement au crible dans le système KDVİRA et indique les achats où une anomalie est constatée. Si aucun problème n’apparaît dans le rapport, aucune écriture supplémentaire n’est nécessaire ; la créance du 136 est soldée par imputation ou encaissement. Pour la part où une anomalie est constatée, deux voies distinctes s’ouvrent en comptabilité.

• Montant dont on renonce à demander le remboursement ou dont la demande est annulée : Selon le Communiqué général d’application de la TVA, le contribuable peut, jusqu’à l’établissement de la pièce de rectification relative au remboursement, faire annuler sa demande par requête et compenser le montant par la voie de la déduction. Dans ce cas, on débite 190 (ou 191) et on crédite 136, et le montant retourne du côté de la TVA à déduire de nouveau.
• Montant pour lequel le droit à déduction disparaît également : S’il est établi à l’issue du contrôle que la TVA d’un achat donné ne peut pas du tout être déduite, le montant sort du 136 et est pris en compte dans un compte de charges. En pratique, la plupart des entreprises suivent ce montant au compte 689 Autres charges et pertes exceptionnelles ; sa conséquence fiscale est appréciée dossier par dossier.
• Montant renvoyé au contrôle et pas encore tranché : L’écriture n’est pas modifiée jusqu’à ce que la décision soit rendue. La créance attend dans un compte auxiliaire distinct du 136, afin que les montants définitifs et les montants en attente ne soient pas confondus.

Toutes ces corrections doivent reposer sur le courrier du centre des impôts et sur la rectification dans la déclaration. Une contre-passation faite uniquement sur estimation, si elle contredit le courrier officiel qui arrive ensuite, entraîne une seconde correction.

Erreurs d’écriture fréquentes sur le terrain

La plupart des erreurs comptables que nous rencontrons en examinant les dossiers de remboursement proviennent non de la technique d’écriture, mais d’un décalage de période et de montant. Voici celles que nous voyons le plus souvent :

• Reporter l’écriture du remboursement au jour de l’encaissement : Dans la déclaration, la TVA reportée diminue, mais pas dans le livre. L’écart entre la balance et la déclaration grandit chaque mois.
• Enregistrer un montant estimé au lieu du montant demandé : Le montant pris en compte au 136 doit être identique au centime près à celui du remboursement figurant dans la demande et dans la déclaration.
• Éteindre deux fois la dette imputée : Si la dette fiscale est à la fois payée par la banque et soldée par imputation, le 360 présente un solde inversé et un nouveau suivi s’ouvre pour le remboursement du trop-payé.
• Oublier au 136 le montant refusé : Un refus définitif reste au bilan comme une créance qui ne sera pas recouvrée avant des années.
• Ne pas ouvrir de compte auxiliaire par période : Lorsque les remboursements de plusieurs périodes sont regroupés dans un même compte, on ne peut plus suivre quelle part de quelle demande a été soldée.

La solution commune à ces erreurs est que le dossier de remboursement et l’écriture comptable soient suivis par la même personne ou la même équipe. Pour chaque demande de remboursement, nous conservons dans un même dossier la requête, la déclaration, le rapport de contrôle du remboursement de TVA et l’article de journal.

Effet des écritures de remboursement sur les états financiers

La créance de remboursement en attente au 136 apparaît au bilan parmi les actifs circulants et peut faire paraître la liquidité de l’entreprise meilleure qu’elle ne l’est. Une créance dont le recouvrement prendra du temps doit être expliquée par une note dans les présentations aux banques et aux investisseurs. Dans les sociétés à actionnariat étranger, ce poste est le plus souvent rattaché, dans le package de reporting de la société mère, à la ligne « tax receivable ».

Pour le fonctionnement quotidien des écritures et les contrôles de balance, vous pouvez consulter la page services de comptabilité générale . Si vous vous demandez, sur le plan conceptuel, comment la créance de remboursement est déduite de la dette fiscale, notre article que signifie mahsup edilen traite le sujet au niveau conceptuel. Tous nos articles sur la TVA et les autres déclarations figurent dans Législation fiscale .

Vous trouverez les définitions officielles et le fonctionnement des codes de compte sur la page du Communiqué général d’application du système comptable n° 1 de l’Administration des revenus (GİB) , et les règles de la déclaration relatives au remboursement dans le Communiqué général d’application de la TVA .